Зачет аванса

Подробности Категория: Консультации экспертов ГАРАНТа Опубликовано: 03.02.2015 00:00

Договором поставки предусмотрена предоплата в размере 30% от стоимости поставки товара — 99 млн. руб., а фактически по договору аванс получен в размере 50 млн. руб. Стоимость поставки — 330 млн. руб. Товар отражен в спецификации к договору. Отразить все наименования товара в счете-фактуре с полученного аванса невозможно, так как не ясно, когда и какой товар будет поставлен, поэтому в счетах-фактурах отражено обобщенное наименование «Оборудование связи для АЭС». Договором предусмотрен поэтапный порядок исполнения обязательств по поставке товаров, но не отражен особый порядок зачета сумм предоплаты, перечисленных в счет предстоящих поставок, предусматривающий частичный зачет сумм ранее перечисленной предоплаты.

В каком размере нужно производить зачет полученного аванса и сумм налога (НДС) (в размере, соответствующем части стоимости приобретаемых товаров в процентном соотношении к стоимости товаров, или в полном объеме поступившей предоплаты)?

Согласно п. 1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из дат: день отгрузки товаров (работ, услуг) или день их оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок.

Договором предусмотрены определенные условия: закрытие работ ежемесячно актами и зачет аванса пропорционально выполненным объемам. Как правильно рассчитать налог? Как отразить операции в учете?

Если аванс засчитывается частями…

Разберем практическую ситуацию. Заключен договор на строительство объекта, по которому ООО «Альфа» является заказчиком, а ООО «Бета» – подрядчиком. Стоимость работ – 4 000 000 руб. (в том числе НДС 18% – 610 169,49 руб.).

Срок исполнения договора – четыре месяца (с 1 июня по 30 сентября 2010 года). По договору заказчик перечисляет подрядчику аванс в размере 60 процентов от стоимости договора, что составляет 2 400 000 руб. (в том числе НДС).

Также договором предусмотрено:
– закрытие работ ежемесячно актами выполненных работ по форме № КС-2;
– зачет аванса пропорционально выполненным работам.

Аванс в сумме 2 400 000 руб. был перечислен 1 июня 2010 года. Первый акт выполненных работ по форме № КС-2 на сумму 1 000 000 руб. подписан сторонами 30 июня 2010 года (в том числе НДС – 152 542,37 руб.). При этом подрядчик начислил НДС, выставил счет-фактуру по акту выполненных работ заказчику и сделал запись в книге продаж.

Кроме того, в соответствии с условием договора был зачтен аванс пропорционально выполненным объемам, то есть 60 процентов от стоимости выполненных работ, что составило 600 000 руб. (1 000 000 руб. х60%). И зачтена сумма «авансового» НДС в размере налога, начисленного со стоимости выполненных работ, – 152 542,37 руб.

Заказчик, принявший результат этапа работ, несет соответствующие риски
Зачесть сумму НДС с аванса можно только после выполнения работ
Если этапы не указаны, то акты № КС-2 не свидетельствуют о реализации

Рассчитываем налог к уплате в бюджет

Из приведенной ситуации неясно, предусмотрено ли договором поэтапное принятие результатов работ заказчиком на основании ежемесячных актов по форме № КС-2 в порядке, предусмотренном статьей 753 Гражданского кодекса РФ. Поэтому возможны три варианта. Рассмотрим каждый из них.

Вариант I. Поэтапная сдача работ

Допустим, договором предусмотрена по¬этапная сдача работ, и каждый подписываемый акт по форме № КС-2 означает принятие заказчиком результата выполненных работ и переход к нему риска случайной гибели или повреждения объекта.

В этом случае нужно понимать, что условие договора о зачете аванса пропорционально выполненным работам означает, что полученный аванс следует рассматривать как предварительную оплату каждого этапа в соответствующей части. То есть аванс нужно сопоставить с объемом выполненных работ. Ведь зачесть сумму налога, начисленную с ранее полученной предоплаты, можно только после того, как были выполнены работы, под которые получена эта предоплата (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 Налогового кодекса РФ).

Пример 1. Так как аванс в рассматриваемом случае при реализации засчитывается частично, то и НДС можно зачесть тоже частично – только с зачтенной части аванса (600 000 руб.), а не со всей суммы выполненных работ (1 000 000 руб.). Поскольку оставшаяся часть аванса относится к другим этапам работ, которые еще не выполнены, и начисленный с предоплаты по ним авансовый НДС можно будет зачесть лишь при сдаче соответствующего этапа.

Итак, сдан этап I на сумму 1 000 000 руб. (в том числе НДС – 152 542,37 руб.).

Сначала нужно определить долю выполненных работ.

Всего стоимость работ по договору – 4 000 000 руб., стоимость этапа I – 1 000 000 руб.

Соответственно, выполнено работ на четверть от суммы всего договора, то есть на 25 процентов (1 000 000 руб. : 4 000 000 руб. х 100).

Следовательно, в июне засчитывается сумма аванса пропорционально выполненным работам, то есть 25 процентов от полученного аванса, что составило 600 000 руб. (2 400 000 руб. х 25%), в том числе НДС – 91 525,42 руб. (600 000 руб. х 18/118).

Вычеты по НДС за II квартал 2010 года составили 91 525,42 руб. (принят к вычету НДС, начисленный ранее с полученного аванса, в доле, относящейся к реализованным работам).

Итого к уплате в бюджет – 427 118,64 руб. (518 644,06 – 91 525,42).

В книге продаж регистрируются два выписанных счета-фактуры: сначала – авансовый (1 июня 2010 года) в сумме полученного аванса – 2 400 000 руб. Затем – фактический (30 июня 2010 года) в сумме выполненных работ по этапу I – 1 000 000 руб. В книге покупок 30 июня 2010 года подрядчик зарегистрирует свой «авансовый» счет-фактуру частично – на сумму засчитанного аванса – 600 000 руб.

Бухгалтер подрядчика ООО «Бета» отра¬зит операции следующими записями.

1 июня 2010 года: ДЕБЕТ 51
КРЕДИТ 62 субсчет «Расчеты с заказчиком по авансам полученным»
– 2 400 000 руб. – получен аванс; ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов»

30 июня 2010 года:
КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка»
– 1 000 000 руб. – подписан акт выполненных работ (отражена реализация этапа);ДЕБЕТ 90 субсчет «НДС»
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 152 542,37 руб. – начислен НДС с реализации;ДЕБЕТ 62 субсчет «Расчеты с заказчиком по авансам полученным»
– 600 000 руб. – зачтен полученный аванс в доле, пропорционально доле выполненных работ;ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 91 525,42 руб. – принят к вычету налог на добавленную стоимость, начисленный с полученного аванса, в доле зачтенного при реализации аванса.

Вариант II. Этапов нет, НДС начисляется помесячно

В этом случае закрытие работ ежемесячно актами выполненных работ по форме № КС-2 реализацией не является. Условие договора о зачете аванса пропорционально выполненным работам, в принципе, служит лишь для расчетов с заказчиком.

Подробнее об исчислении НДС по промежуточным этапам, не являющимся реализацией, читайте в статье «Налогообложение работ по длительному договору» этого номера журнала.

В то же время налоговые органы вряд ли станут возражать против ежемесячного начисления налога на добавленную стоимость к уплате в бюджет.

В отличие от первого варианта, поскольку этапы договором не предусмотрены, оснований делить аванс (и соответственно начисленный с него налог) нет. То есть все в приведенной ситуации выглядит логично: раз суммы НДС, начисленной с аванса в целом, достаточно для зачета части налога, начисленного повторно (при подписании акта выполненных работ), то зачесть налог можно со всей стоимости выполненных работ.

Пример 2. Расчет по НДС за II квартал 2010 года для ООО «Бета» (только по указанным операциям) будет выглядеть так.

Начислен НДС с полученного аванса – 366 101,69 руб. (2 400 000 руб. х 18/118).

Начислен НДС с реализации – 152 542,37 руб. ((1 000 000 руб. – 152 542,37 руб.) х 18%).

Итого начислен НДС в сумме 518 644,06 руб. (152 542,37 + 366 101,69).

Вычеты по НДС за II квартал 2010 года составили 152 542,37 руб. (принят к вычету налог на добавленную стоимость, начисленный с полученного аванса, в доле, относящейся к реализованным работам).

Итого к уплате в бюджет – 366 101,69 руб. (518 644,06 – 152 542,37).

В книге продаж регистрируются два выписанных счета-фактуры (аналогично варианту I). А вот в книге покупок 30 июня 2010 года подрядчик зарегистрирует свой «авансовый» счет-фактуру на сумму выполненных работ – 1 000 000 руб.

Проводки будут такими же, как в варианте I, суммы – тоже, за исключением последней (нужно указать налог на добавленную стоимость со всей стоимости выполненных работ):ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов»
– 152 542,37 руб. – принят к вычету НДС, начисленный с полученного аванса, в сумме, начисленной со стоимости выполненных работ.

Однако такой способ может вызвать претензии налоговиков. С одной стороны, если прочесть пункт 6 статьи 172 Налогового кодекса РФ в отношении работ буквально – «вычеты сумм налога, указанных в пункте 8 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся с даты… выполнения работ…», то все требования подрядчиком соблюдены. В то же время передачи результата работ заказчику (аналогичной отгрузке товаров) здесь не происходит. Поэтому с проверяющими возможны разногласия. Ведь официальных разъяснений по данному вопросу Минфина нет.

Но шансы на положительный исход при судебном разбирательстве, по мнению автора, достаточно велики – ведь занижения налоговой базы (а значит и недоплаты налога) по сути не происходит.

Вариант III. Промежуточный НДС не начисляется

Если этапы договором не предусмотрены, то (как и в предыдущем варианте) закрытие работ ежемесячно актами выполненных работ по форме № КС-2 реализацией не является.

Поэтому подрядчик при подписании указанных актов налог к уплате в бюджет не начисляет и «авансовый» НДС к вычету не принимает.

Условие договора о зачете аванса пропорционально выполненным работам будет служить лишь для расчетов с заказчиком (на исчисление налога к уплате в бюджет никак не повлияет).

Таким образом, подрядчик сможет зачесть НДС, начисленный с полученного аванса (в полной сумме), только по окончании работ по договору в целом – при сдаче результата заказчику (при реализации).

Пример 3. Расчет по НДС за II квартал 2010 года для ООО «Бета» (только по указанным операциям) будет выглядеть так.

Начислен НДС с полученного аванса – 366 101,69 руб. (2 400 000 руб. х 18/118).

Итого начислен НДС в сумме 366 101,69 руб.

Вычетов по НДС за II квартал 2010 года нет.

Итого к уплате в бюджет – 366 101,69 руб.

В книге продаж регистрируется авансовый счет-фактура (1 июня 2010 года) в сумме полученного аванса – 2 400 000 руб.

В книге покупок записей не будет.

Бухгалтер подрядчика – ООО «Бета» отразит операции следующими записями.
1 июня 2010 года:
ДЕБЕТ 51
КРЕДИТ 62 субсчет «Расчеты с заказчиком по авансам полученным»– 2 400 000 руб. – получен аванс; ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов»
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 366 101,69 руб. – начислен НДС с аванса.

30 июня: ДЕБЕТ 62 субсчет «Расчеты с заказчиком по авансам полученным»
КРЕДИТ 62 субсчет «Расчеты с заказчиком по выполненным работам»
– 600 000 руб. – зачтен полученный аванс в доле, пропорционально доле выполненных работ.

Если далее акты формы № КС-2 будут закрыты ежемесячно на одинаковые суммы (1 000 000 руб.), эта проводка будет повторена в той же сумме 31 июля, 31 августа, 30 сентября 2010 года (если акты будут на другие суммы – пропорционально объемам выполненных работ).

Тогда по окончании договора бухгалтер ООО «Бета» сделает такие записи.

30 сентября 2010 года: ДЕБЕТ 62 субсчет «Расчеты с заказчиком по выполненным работам»
КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка»
– 4 000 000 руб. – отражена выручка от реализации;ДЕБЕТ 90 субсчет «НДС»
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 610 169,49 руб. ((4 000 000 руб. – 610 169,49 руб.) х 18%) – начислен налог на добавленную стоимость с реализации;ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов»
– 366 101,69 руб. – принят к вычету НДС, начисленный с полученного аванса.

Расчет по НДС за III квартал 2010 года будет произведен таким образом. Начислен НДС с реализации – 610 169,49 руб. Вычеты по НДС за III квартал 2010 года составили 366 101,69 руб. (принят к вычету НДС, начисленный ранее с полученного аванса). Итого к уплате в бюджет – 244 067,80 руб. (610 169,49 – 366 101,69).

В книге продаж регистрируется счет-фактура на реализацию в сумме 4 000 000 руб.

В книге покупок – «авансовый» счет-фактура на сумму 2 400 000 руб.

Подробности Категория: Консультации экспертов ГАРАНТа Опубликовано: 03.02.2015 00:00

Договором поставки предусмотрена предоплата в размере 30% от стоимости поставки товара — 99 млн. руб., а фактически по договору аванс получен в размере 50 млн. руб. Стоимость поставки — 330 млн. руб. Товар отражен в спецификации к договору. Отразить все наименования товара в счете-фактуре с полученного аванса невозможно, так как не ясно, когда и какой товар будет поставлен, поэтому в счетах-фактурах отражено обобщенное наименование «Оборудование связи для АЭС». Договором предусмотрен поэтапный порядок исполнения обязательств по поставке товаров, но не отражен особый порядок зачета сумм предоплаты, перечисленных в счет предстоящих поставок, предусматривающий частичный зачет сумм ранее перечисленной предоплаты.

В каком размере нужно производить зачет полученного аванса и сумм налога (НДС) (в размере, соответствующем части стоимости приобретаемых товаров в процентном соотношении к стоимости товаров, или в полном объеме поступившей предоплаты)?

Согласно п. 1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из дат: день отгрузки товаров (работ, услуг) или день их оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок.

Согласно подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ восстановление сумм НДС, принятых покупателем к вычету при перечислении аванса в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), производится в том налоговом периоде, в котором налог подлежит вычету в соответствии с Налоговым кодексом РФ. При этом в Налоговом кодексе РФ не указано, влияет ли сумма предоплаты на восстанавливаемую сумму НДС. В частности, остается неясным, вправе ли налогоплательщик при принятии выполненных работ восстановить часть указанной в счете-фактуре суммы налога пропорционально внесенной сумме аванса.

ФАС Дальневосточного округа пришел к выводу, что такого права у налогоплательщика нет

12.04.2012
КонсультантПлюс

Налогоплательщик в качестве подрядчика заключил договор субподряда на выполнение работ по реконструкции дороги, в соответствии с которым выплатил субподрядчику аванс и принял к вычету включенный в эту сумму НДС. Указанным договором было предусмотрено право подрядчика выплатить аванс в размере 30 процентов от стоимости работ. При этом сумма выданного аванса должна была учитываться подрядчиком и заказчиком при промежуточных расчетах за выполненные и принятые работы путем вычетов пропорциональных сумм из сумм очередных платежей, причитающихся подрядчику. Субподрядчик выполнил часть работ (на сумму менее уплаченного аванса), по которым выставил счета-фактуры с учетом НДС. Налогоплательщик принял входной НДС к вычету, а сумму налога, уплаченную с аванса, восстановил в том же периоде в размере 30 процентов от стоимости, указанной субподрядчиком в счете. Инспекция сочла неполное восстановление налога нарушением подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ и доначислила подрядчику НДС. Налогоплательщик, оспаривая данное решение в суде, ссылался на то, что принял в счет перечисленного аванса только часть работ субподрядчика (30 процентов), а оставшуюся часть оплатил отдельно путем перечисления на счет субподрядчика платежей по факту выполнения работ.

Арбитражный суд счел решение инспекции неправомерным, однако суды апелляционной и кассационной инстанций пришли к противоположному выводу, руководствуясь следующим. В соответствии с подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ НДС восстанавливается в том налоговом периоде, в котором суммы налога по тем же товарам (работам, услугам) принимаются к вычету. При этом восстановлению подлежат суммы, ранее принятые к вычету в отношении полной или частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг). Таким образом, восстановление налога в размере 30 процентов от объема выполненных и принятых работ, установленном договором субподряда, противоречит подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ. Следовательно, при получении счетов-фактур по работам на сумму менее уплаченного аванса налогоплательщик обязан полностью восстановить указанную в них сумму налога, принятую к вычету при уплате аванса.

С 1 октября 2014 г. действуют новые правила восстановления покупателем НДС, принятого к вычету с сумм перечисленных авансов. Соответствующие изменения были внесены в подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ Федеральным законом от 21.07.2014 № 238-ФЗ . Поправки уточнили, что покупатель определяет НДС, подлежащий восстановлению, исходя из порядка зачета аванса, предусмотренного условиями договора. Минфин России в письме от 28.11.2014 № 03-07-11/60891 разъяснил особенности применения обновленных норм. Подробности — в нашем комментарии.

Особые правила зачета аванса

Приведем пример. Предположим, компания является заказчиком по договору подряда, условиями которого предусмот­рена предоплата в размере 100 000 руб. и поэтапная сдача работ. Договором установлено, что зачет аванса производится в размере 40% от стоимости выполненных за каждый этап работ.

Заказчик перечислил оговоренную сумму аванса и принял к вычету НДС в размере 15254, 24 руб. (100 000 руб. х 18/118). Стои­мость первого этапа работ составила 50 000 руб. (в том числе НДС 7627,12 руб.) На эту сумму подрядчик выставил счет-фактуру.

По условиям договора по завершении первого этапа работ в счет аванса будет зачтено 40% стоимости работ, то есть 20 000 руб. (50 000 руб. х 40%).

Возникает вопрос: должна ли компания-заказчик восстановить ранее принятый к вычету авансовый НДС в размере, указанном в полученном счете-фактуре (то есть в размере 7627,12 руб.), или же она вправе сделать это пропорционально сумме, зачтенной в счет оплаты работ согласно условиям договора (то есть в размере 3050,85 руб. (20 000 руб. х 18/118))?

Старые проблемы

Прежней редакцией подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ, действовавшей до 1 октября 2014 г., было установлено, что восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету с предоплаты. Такая слишком общая формулировка порождала многочисленные споры относительно порядка восстановления налога в рассматриваемой ситуа­ции.

Минфин России не допускал возможнос­ти восстановления НДС в процентном отношении исходя из условий договора. Чиновники указывали, что НДС, ранее принятый к вычету, восстанавливается покупателем в размере суммы налога, указанной в счетах-фактурах при отгрузке (письма от 01.07.2010 № 03-07-11/279, от 15.06.2010 № 03-07-11/251 и от 28.01.2009 № 03-07-11/20). Такую позицию разделяли и налоговики (письмо ФНС России от 20.07.2011 № ЕД-4-3/11684).

Новый подход

Начиная с IV квартала 2014 г. рассмат­риваемая проблема устранена. Теперь в подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ четко зафиксировано, что принятые к вычету суммы авансового НДС подлежат восстановлению в размере, соответствующем суммам, принятым покупателем к вычету по отгруженным товарам (выполненным работам, оказанным услугам) согласно условиям договора.

В комментируемом письме специалис­ты Минфина России разъяснили, что НДС с частично зачтенных авансов восстанавливается покупателем в размере, соответствующем части стоимости товаров (работ, услуг), в оплату которых засчитываются суммы ранее перечисленной предоплаты на основании договора.

Таким образом, применяя новые положения НК РФ и вывод чиновников к нашему примеру, можно говорить о том, что по завершении первого этапа работ компании-заказчику нужно восстановить 3050,85 руб. авансового НДС, а не 7627,12 руб., как того ранее требовали контролеры.

По прошлым периодам возможны споры

Как мы сказали выше, названные поправки вступили в силу с 1 октября 2014 г. Они не распространяются на правоотношения, возникшие до этой даты.

Исходя из этого, в комментируемом письме финансисты особо отметили, что обновленная методика восстановления НДС применяется только в отношении товаров (работ, услуг), отгруженных (выполненных, оказанных) с 1 октяб­ря 2014 г. При этом суммы авансового НДС, восстановленные покупателем в соответствии с подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ в прежней редакции, повторно не восстанавливаются.

Это значит, что по периодам, предшествующим IV кварталу 2014 г., вероятность разногласий о порядке восстановления НДС по частично зачтенным авансам исключать нельзя.

Мнение судов

Отметим, что ранее при возникновении споров по данной проблеме арбитры зачастую вставали на сторону проверяю­щих (см, например, постановления ФАС Уральского округа от 31.01.2014 № Ф09-14356/13, Дальневосточного округа от 05.03.2012 № Ф03-627/2012 (Определением ВАС РФ от 22.05.2012 № ВАС-5972/12 отказано в передаче дела в Президиум) и Поволжского округа от 10.11.2011 по делу № А65-1814/2011 (Определением ВАС РФ от 01.03.2012 № ВАС-1851/12 отказано в передаче дела в Президиум)).

Однако в конце прошлого года появилось Определение ВС РФ от 24.11.2014 № 304-КГ14-3718, в котором судья поддержал налогоплательщика. В Верховном суде рассматривалась следующая ситуация.

Заказчик по договору подряда выплатил аванс, сумма которого подлежала зачету в счет оплаты выполненных работ в размере 40% с каждого платежа за выполненные работы. Авансовый НДС компания приняла к вычету в полном объеме, а затем восстановила его в размере 40% от стоимости выполненных за соответствующий этап работ.

Фискалы указали, что положениями п. 3 ст. 170 НК РФ, действовавшими до 1 октября 2014 г., не была предусмот­рена возможность поэтапного восстановления налога пропорционально зачтенной сумме аванса по условиям договора. Без доначислений не обошлось. Дело дошло до суда.

Суды трех нижестоящих инстанций с инспекторами не согласились, указав на правомерность действий налогоплательщика, поскольку частичное восстановление налога не противоречило положениям главы 21 НК РФ в прежней редакции. Налоговики решили обжаловать приговор в Верховном суде, но потерпели поражение.

Цитата:Постановлением Госкомстата от 11.11.1999 N 100 утверждены унифицированные формы — «Акт о приемке выполненных работ» (форма N КС-2) и «Справка о стоимости выполненных работ и затрат» (форма N КС-3).
Согласно п.13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного Приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. N 34н, первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа (формы), код формы; дату составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении); наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных (типовых) форм первичной учетной документации. В зависимости от характера операции, требований нормативных актов, методических указаний по бухгалтерскому учету и технологии обработки учетной информации в первичные документы могут быть включены дополнительные реквизиты.
Согласно Постановлению Госкомстата РФ от 24 марта 1999 г. N 20 «Порядок применения унифицированных форм первичной учетной документации» в унифицированные формы первичной учетной документации (кроме форм по учету кассовых операций), утвержденные Госкомстатом России, организация при необходимости может вносить дополнительные реквизиты. При этом все реквизиты утвержденных Госкомстатом России унифицированных форм первичной учетной документации остаются без изменения (включая код, номер формы, наименование документа). Удаление отдельных реквизитов из унифицированных форм не допускается.
Вносимые изменения должны быть оформлены соответствующим организационно — распорядительным документом организации.
Форматы бланков, указанных в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, являются рекомендуемыми и могут изменяться.
При изготовлении бланочной продукции на основе унифицированных форм первичной учетной документации допускается вносить изменения в части расширения и сужения граф и строк с учетом значности показателей, включения дополнительных строк (включая свободные) и вкладных листов для удобства размещения и обработки необходимой информации.
Следовательно, в первичных документах «Акт о приемке выполненных работ» (форма N КС-2) и «Справке о стоимости выполненных работ и затрат» (форма N КС-3) удаление реквизитов, предусмотренных унифицированными формами, недопустимо, но организация при необходимости может внести дополнительные реквизиты, при этом оформить вносимые изменения оформить соответствующим организационно — распорядительным документом организации.

Добавить в «Нужное»

Актуально на: 14 февраля 2017 г.

Учет расчетов с поставщиками и подрядчиками, а также покупателями и заказчиками мы рассматривали в нашей консультации. Об особенностях учета авансов выданных и полученных расскажем в этом материале.

Перечислен аванс поставщику: проводка

При перечислении поставщику предварительной оплаты (аванса) проводка в бухгалтерском учете покупателя формируется, на первый взгляд, такая же, как и при погашении задолженности за поставленные товары, работы, услуги:

Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — Кредит счетов 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» и др.

Однако в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н) аналитический учет на счете 60 должен обеспечивать раздельное представление информации в том числе по авансам выданным.

Кроме того, по общему правилу зачет между статьями активов и пассивов в бухгалтерском балансе не допускается (п. 34 ПБУ 4/99). Это значит, что дебиторская задолженность по выданным авансам и кредиторская задолженность по расчетам с поставщиками должна показываться в балансе раздельно: в активе и пассиве соответственно.

Для достижения этих целей к счету 60 обычно открывают субсчет «Авансы выданные».

Поэтому на авансы выданные проводка будет выглядеть так:

Дебет счета 60, субсчет «Авансы выданные» — Кредит счетов 50, 51, 52 и др.

А если поступил аванс от покупателя, проводка будет аналогична записи по погашению покупателем своей задолженности. Однако аналогично счету 60, для разграничения дебетового и кредитового сальдо счета 62 к нему заводятся субсчета.

Так, на авансы полученные проводка будет такая:

Дебет счетов 50, 51, 52 и др. – Кредит счета 62, субсчет «Авансы полученные»

Понятно, что бухгалтерская запись «Дебет 51 — Кредит 62» означает, что продавец получил от покупателя денежные средства на расчетный счет.

Отметим, если выдан аванс поставщику, проводка делается по отдельному субсчету к счету 60. Но если выдан аванс на командировочные расходы, проводка по отдельному субсчету к счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» не производится. Это обусловлено тем, что по одному и тому же подотчетному лицу не может одновременно быть дебиторской и кредиторской задолженности.

Зачет аванса: проводка

Когда после перечисления поставщику аванса покупатель принимает на учет товары, работы и услуги, он формирует бухгалтерскую запись по кредиту счета 60:

Дебет счетов 10 «Материалы», 41 «Товары», 44 «Расходы на продажу» и др. – Кредит счета 60

Если поставка произошла в счет ранее выданного аванса, дебиторскую задолженность поставщика необходимо зачесть.

Поскольку проводки по авансам выданным и полученным задействуют отдельные субсчета к счетам 60 и 62 соответственно, то зачет авансов представляет собой проводки по закрытию субсчетов аванса полностью или частично (в зависимости от суммы предоплаты).

Так, если зачтен ранее выданный аванс, проводка будет внутренняя по счету 60. Но учитывая наличие субсчетов по учету авансов выданных и полученных ценностей, то на зачет аванса поставщику проводки обычно такие:

Дебет счета 60, субсчет «Расчеты за поставленные товары, работы, услуги» — Кредит счета 60, субсчет «Авансы выданные»

Или: Дебет счета 60.01 – Кредит счета 60.02

Подрядчик согласно государственному контракту, заключаемому в порядке закупки у единственного контрагента и предусматривающему поэтапное выполнение работ, предлагает указать в проекте контракта размер аванса «до 30%», а по факту будет выбирать 15% по каждому этапу.
Правомерно ли это? Каким образом должна зачитываться сумма выплаченного аванса в дальнейшем?

21 июля 2020

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Размер аванса по каждому этапу исполнения контракта указывается в самом контракте и (или) графике оплаты по нему в определенном числе процентов цены такого этапа. Суммы выплаченного по этапу аванса вычитается из цены такого этапа при оплате фактического его выполнения, после приемки данного этапа.

Обоснование вывода:
Согласно п. 1 ч. 13 ст. 34 Федерального закона от 05.04.2013 N 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд» (далее — Закон N 44-ФЗ) в контракт включается в том числе обязательное условие о порядке и сроках оплаты товара, работы или услуги. При этом если контрактом предусмотрены его поэтапное исполнение и выплата аванса, в контракт включается условие о размере аванса в отношении каждого этапа исполнения контракта в виде процента от размера цены соответствующего этапа. По смыслу данной нормы она носит императивный характер, то есть соответствующие условия должны быть включены в контракт обязательно (п. 1 ст. 422 ГК РФ). Иными словами, если контрактом предусмотрены отдельные этапы его исполнения, а также предусмотрены авансовые платежи, то выплата аванса осуществляется поэтапно и в размере, предусмотренном контрактом (письмо Минфина России от 23.01.2020 N 24-03-07/3717).
Таким образом, размер аванса по каждому этапу указывается в процентах от цены такого этапа (смотрите также письмо Минфина России от 17.04.2020 N 24-03-07/31203).
При этом по смыслу п. 1 ч. 13 ст. 34 Закона N 44-ФЗ размер аванса определяется указанием конкретного числа процентов. Как указывается в постановлении АС Московского округа от 24.01.2020 N Ф05-22358/19, неустановление ненадлежащим образом в документации об аукционе порядка предоставления заказчиком аванса и его конкретного размера является нарушением п. 1 ч. 13 ст. 34 Закона N 44-ФЗ; положения Закона N 44-ФЗ не предусматривают самостоятельного определения размера аванса со стороны подрядчика.
Других ограничений на установление в контракте аванса Закон N 44-ФЗ не содержит. Более того, системный анализ норм этого Закона показывает, что он допускает установление аванса, не ограничивая его размера. В частности, в ч. 6 ст. 96 Закона N 44-ФЗ указывается, что если аванс превышает 30% начальной (максимальной) цены контракта, размер обеспечения исполнения контракта устанавливается в размере аванса.
Заметим, что Методика составления графика выполнения строительно-монтажных работ и графика оплаты выполненных по контракту (договору), предметом которого являются строительство, реконструкция объектов капитального строительства, работ, утвержденная приказом Минстроя России от 05.06.2018 N 336/пр (далее — Методика), подтверждает сделанные выводы в отношении соответствующих контрактов и указывает на механизм расчетов по контракту, который предусматривает поэтапное выполнение работ и выплату аванса.
Так, в силу п. 3.2 Методики график оплаты выполненных работ должен содержать, помимо прочих, следующие заголовки граф: «размер аванса, подлежащего выплате подрядчику», «сумма к оплате».
При этом колонка «размер аванса, подлежащего выплате подрядчику» должна содержать сведения о сумме аванса в процентном соотношении от цены контракта в соответствии с условиями контракта и заполняется в случае, если авансовые платежи предусмотрены контрактом (п. 3.5 Методики).
В колонке же «сумма к оплате» указывается подлежащая выплате подрядчику сумма денежных средств, определяемая исходя из цены контракта с учетом доли в ней соответствующего этапа выполнения контракта и (или) комплекса работ и (или) вида работ и (или) части работ отдельного вида работ, ранее выплаченного подрядчику аванса и суммы, подлежащей выплате после приемки заказчиком всех предусмотренных контрактом работ, размер которой определяется заказчиком, но не может превышать 10% суммы к оплате соответствующего этапа выполнения контракта и (или) комплекса работ и (или) вида работ и (или) части работ отдельного вида работ (п. 3.6 Методики).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Серков Аркадий

Ответ прошел контроль качества

Часто в своих договорах контрагенты предусматривают авансовую систему расчетов. Она предполагает, что, например, покупатель производит предоплату поставщику до того, как товар ему будет поставлен. Аванс может быть как частичный, так и в полной сумме поставки по договору.

Следовательно, в момент отгрузки товаров покупателю перечисленный им ранее аванс зачитывается в счет оплаты поставки. При автоматизированном ведении бухгалтерского учета зачет такой производится автоматически. Какие при получении (выдаче) аванса и его последующем зачете делаются бухгалтерские записи, мы рассказывали в отдельной консультации.

А если в силу разных причин аванс нужно зачесть в счет другого договора? К примеру, при расторжении первоначального договора или изменении его условий. В этом случае стороны обычно составляют соглашение о зачете аванса, образец которого мы приведем в нашей консультации.

Как составить соглашение о зачете аванса?

Форму соглашения о зачете аванса организации разрабатывают самостоятельно. Из этого соглашения должно явно следовать, в какой сумме и в счет чего засчитывается аванс. Необходимость такого соглашения обуславливается не только тем, чтобы в бухгалтерском учете на счетах правильно отразилась информация о расчетах. Важно это и с точки зрения НДС-последствий. Ведь с аванса, полученного по облагаемой НДС деятельности, должен быть исчислен налог, который в дальнейшем принимается к вычету при отгрузке товаров, в счет которой был получен, или при возврате аванса (п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 154, пп. 2 п. 1 ст. 167, п.п.5,8 ст. 171, п.п.4,6 ст. 172 НК РФ). Аналогично, перечислившая аванс сторона, принявшая НДС к вычету с суммы предоплаты, должна будет в дальнейшем восстановить его (пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Именно поэтому при «переброске» аванса на другой договор стороны должны документально подтвердить, в счет какого договора был зачтен аванс. Это поможет своевременно и правильно отразить обязательства по НДС и избежать претензий налоговых органов. Напомним, что Минфин не разрешает принимать к вычету НДС с полученного аванса в момент зачета предоплаты в счет другого договора, ведь возврата средств фактически не происходит (Письмо Минфина от 02.11.2017 № 03-07-11/72105). К вычету авансовый НДС можно будет взять в общем порядке в момент отгрузки, в счет которой был «переброшен» аванс. Хотя, по мнению ВАС, использовать вычет все же можно уже в момент зачета аванса по новому договору, поскольку происходит фактически его возврат не в денежной форме (п. 23 Постановления Пленума ВАС от 30.05.2014 № 33).

Приведем пример соглашения о зачете аванса по договору поставки в связи с его расторжением.

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *